Bilanzsteuerrecht
BESCHRÄNKUNG DES BETRIEBSAUSGABENABZUGS
BEI DOMAINS IM UMLAUFVERMÖGEN?
Mit dem BFH-Urteil vom 19. Oktober 2006 (BFH III R 6/05) schien im Bilanzsteuerrecht Klarheit geschaffen, was die Bilanzierung von Domains betrifft.
Doch kommen immer wieder Bedenken auf, was den Betriebsausgabenab- zug für Domains im Umlaufvermögen bei Überschussrechnern i.S. des § 4 Abs. 3 EStG anbelangt. Grundsätzlich ist der Betriebsausgabenabzug für Anschaffungen im Umlaufvermögen bei Überschussrechnern zwar unzweifelhaft, doch wird dabei gelegentlich auf die Gesetzesänderung vom 5. Mai 2006 durch das „Gesetz zur Eindämmung missbräuchlicher Steuergestaltungen“ verwiesen, als folgender Satz 4 dem § 4 Abs. 3 EStG hinzugefügt wurde. Diese Änderung trat also bereits vor dem Ergehen des obigen BFH-Urteils geändert in Kraft:
“Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten für nicht abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, für Anteile an Kapitalgesellschaften, für Wertpapiere und vergleichbare nicht verbriefte Forderungen und Rechte, für Grund und Boden sowie Gebäude des Umlaufvermögens sind erst im Zeitpunkt des Zuflusses des Veräußerungserlöses oder bei Entnahme im Zeitpunkt der Entnahme als Betriebsausgaben zu berücksichtigen.“
Eigentlich ist schon der Wortlaut eindeutig. Im Umlaufvermögen sind grundsätzlich Grundstücke – Grund und Boden sowie Gebäude –, Anteile an Kapitalgesellschaften und Wertpapiere davon betroffen.
Der Zusatz „vergleichbare nicht verbriefte Forderungen und Rechte“ bezieht sich eindeutig auf Kapitalanlagen und Wertpapiere und hat deshalb erst einmal keinerlei Bezug zu Domains. Domains sind keine den Kapitalanlagen und Wertpapieren vergleichbare Rechte und Forderungen, sie sind kein Begriff des Kapitalanlagerechts, sondern des Kennzeichnungsrechts. Vergleichbare Wertpapiere sind Forderungen und Rechte, die ähnlich wie Wertpapiere gehandelt werden, aber im eigentlichen Sinne keine Wertpaiere sind. Als Beispiele dazu könnten Schuldscheinforderungen genannt werden, die sich im Handel befinden, oder auch nicht verbriefte Zertifikate auf ausländische Namensaktien.
Zieht man zur Auslegung nach dem Sinn und Zweck der Norm die Begründung zum Gesetzentwurf heran, so wird klar, dass damit Steuersparmodelle, die sich damals mit hoher Geschwindigkeit ausbreiteten, bekämpft werden sollten. Hierbei ging es meist um Gesellschaften bürgerlichen Rechts, der als Gesellschafter-Geschäftsführerin eine Gesellschaft mit beschränkter Haftung beitrat und deren Sinne und Zweck es war, Verlustanteile durch den Ankauf von Wertpapieren im Umlaufvermögen bei ihren Gesellschaftern herbeizuführen und damit einen Steuerstundungseffekt zu erzielen. Ähnlich Modelle wurden auch mit Grundstücken im Umlaufvermögen praktiziert.
Der Handel mit Domainnamen wurde in diesem Zusammenhang nicht erwähnt, da ein solches Phänomen im Domainbusiness nicht zu beobachten war und ist.
Bei wirtschaftlicher Betrachtungsweise kann man auch sagen, dass Domains für solche Steuerstundungsmodelle wenig geeignet sind, da ein Großteil der Domains – m.E. > 90 % - im Gegensatz zu Grundstücken und Wertpapieren einen sehr geringen Wert aufweist und damit wenig steuerliches Gestaltungspotential in sich hat. Dass es vereinzelt auch hochwertige Domains gibt, tut dieser Feststellung keinen Abbruch.
Dennoch dürfte es nicht empfehlenswert sein, als Domainhändler regelmäßig zum Jahresende durch Zukauf werthaltiger Domains noch schnell den Gewinn nach unten zu drücken. Sollte das Phänomen nämlich überhand nehmen, könnte den Domains ein ähnliches Schicksal wie wie den Grundstücken und Wertpapieren drohen. Wie schnell der Gesetzgeber reagieren kann, zeigt gerade das „Gesetz zur Eindämmung missbräuchlicher Steuergestaltungen“ aus dem Jahre 2006.
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DIE BEHANDLUNG VON DOMAINS IM BILANZSTEUERRECHT
Während andere steuerliche Rechtsfragen zum Thema Domains weitgehend ungeklärt sind, da es dazu weder Stellungnahmen der Finanzverwaltung noch einschlägige Finanzgerichtsurteile gibt, hat das Urteil des Bundesfinanzhofs vom 19. Oktober 2006 (BFH III R 6/05) für eine Klarstellung im Bilanzsteuerrecht gesorgt.
Inhalt des BFH-Urteils:
Der BFH hat in der Entscheidung die Behandlung einer Domain als selbständiges bewertungsfähiges Wirtschaftsgut bestätigt, was der vorherrschenden Meinung der Fachpresse auch vorher schon entsprach. Außerdem hat er bestätigt, dass es sich dabei um ein immaterielles, nicht abnutzbares Wirtschaftsgut – im vorliegenden Fall des Anlagever-mögens – handelt, das getrennt von der Webseite in der Bilanz zu aktivieren ist. Das separate Wirtschaftsgut “Webseite” ist im Gegensatz dazu abnutzbar und unterliegt der Absetzung für Abnutzung (AfA).
Für die Reichweite des Urteils ist aber zunächst der konkrete Einzelfall zu betrachten. Im vorliegenden Fall ging es um einen sog. “Überschussrechner”, also einen Steurpflichtigen, der keine Bilanz i.S. des § 4 Abs. 1 EStG erstellt, sondern lediglich eine Einnahmen-Überschussrechnung i.S. des § 4 Abs. 3 EStG. Nur in diesem Zusammenhang ist es verständlich, dass in den Kommentierungen oft davon gesprochen wird, dass es für Domain-Aufwendungen keinen Betriebsausgabenabzug gibt. Der normale Bilanzersteller wäre vermutlich garnicht auf die Idee gekommen, die Aufwendungen für eine Domain sofort als Betriebsausgabe abzuziehen (es sei denn, es handelte sich um ein geringwertiges Wirtschaftsgut, das aber wegen seiner Immaterialität nicht sofort abgeschrieben werden kann).
Handelsbilanzielle Beurteilung und Maßgeblichkeitsprinzip:
Aufgrund des Maßgeblichkeitsprinzips, das auch nach Inkrafttreten des Bilanzrechtsmoderniserungsgesetzes (BilMoG) weiterhin gilt, hat der BFH zunächst ein Blick auf die handelsrechtlichen Vorschriften geworfen.
Laut BFH ist ein Domain-Name ein immaterieller Vermögensgegenstand i.S. des § 266 Abs. 2 Buchst. A I 1 des Handelsgesetzbuches (HGB). Dabei fällt der Domain-Name unter den Unterbegriff “ähnliche Rechte”. Der handelsrechtliche Begriff Vermögensgegenstand entspricht dem steuerlichen Begriff des Wirtschaftsguts, damit ist der Domain-Name zugleich ein immaterielles Wirtschaftsgut.
Die Tatsache, dass die DENIC den Domain-Namen unabhängig von der vereinbarten Kaufpreiszahlung registriert, steht lt. BFH einer Beurteilung als Anschaffungskosten nicht entgegen.
Ebenso sei der Einwand des Klägers, dass er den Webauftritt (Webseite) selbst erstellt habe und deshalb keine Anschaffungskosten aktiviert werden dürften (§ 5 Abs. 3 EStG), da Webseite und Domain-Name ein einheitliches immaterielles Wirtschaftsgut seien, nicht zutreffend, da es sich um zwei unabhängig voneinander selbständige Wirtschaftsgüter handele. Der Domain-Name habe durch die Erstellung der Webseite nicht seine selbständige Bewertbarkeit und damit nicht seine Eigenschaft als selbständiges Wirtschaftsgut verloren.
Weiterhin sei der Domain-Name nicht abnutzbar, da seine Nutzbarkeit weder unter rechtlichen noch unter wirtschaftlichen Gesichtspunkten zeitlich begrenzt ist. Auch eine
Teilwertabschreibung, wofür im vorliegenden Fall auch keine zutreffende Begründung geliefert worden ist, sei steuerlich wegen der Gewinnermittlung gemäß § 4 Abs. 3 EStG unzulässig.
Dieser Begründung des BFH ist m.E. uneingeschränkt zuzustimmen.
Ausblick:
Durch das neue Bilanzmodernisierungsgesetz (BilMoG), das für Jahreabschlüsse ab 2010 anzuwenden ist, dürften sich an der obigen Beurteilung kaum Änderungen ergeben.
Zwar wird das Aktivierungsverbot für selbst erstellte immaterielle Vermögensgegenstände durch ein Aktivierungswahlrecht ersetzt, doch hat dies nur einen Einfluss auf die Bilanzierung von Webseiten, nicht des Domain-Namens, da es m.E. schwer vorstellbar ist, ein “ähnliches Recht” wie der Domain-Name könne selbst erstellt werden.
Auswirkungen des BFH-Urteils:
In Domainerkreisen hat dieses Urteile erhebliche Unsicherheit erzeugt. Dabei hat es tatsächlich für die Branche des Domainhandels nur wenig Bedeutung. Sofern der Domainhandel die Haupttätigkeit oder einen abgrenzbaren Tätigkeitschwerpunkt eines Unternehmens darstellt, ist der Domainbestand Teil des Umlaufvermögens (Betriebskapital), welches dem Handel (An- und Verkauf) dient. Da es in dem Urteilsfall um einen Domain-Namen ging, der dem Anlagevermögen zuzurechnen war, ergibt sich für Domainhändler auch eine andere steuerbilanzielle Behandlung. Die Aufwendungen für Domains sind dem Wareneinkauf eines Groß- oder Einzelhändlers vergleichbar und sind deshalb nicht als Anlagevermögen zu bilanzieren, sondern auf dem Warenkonto (Umlaufvermögen) zu verbuchen.
Weiterhin ist zu unterscheiden, ob es sich bei dem Domainhändler um einen „Bilanzierer“ i.S. des § 4 Abs. 1 EStG oder um einen „Überschussrechner“ i.S. des § 4 Abs. 3 EStG handelt. Wer nicht schon nach handelsrechtlichen Vorschriften zur Bilanzerstellung verpflichtet ist (z.B. Kapital- und Personengesellschaften sowie eingetragene Einzel-unternehmer – wenn sie neuerdings die Umsatzgrenze von 500.000 € im Kalnderjahr überschreiten), kann auch gemäß § 141 Abgabenordnung (AO) buchführungs- und bilanzierungpflichtig werden, wenn er die dortigen Größenkriterien überschreitet (500.000 € Umsatz oder 50.000 € Gewinn im Kalenderjahr).
Bilanzierer müssen ihre Domains im Umlaufvermögen ausweisen (aktivieren), womit sich zunächst kein steuerlicher Betriebsausgabenabzug im betreffenden Jahr ergibt, da – von Bewertungsfragen am Jahresende abgesehen – die Domains mit ihren Anschaffungskosten dort eingehen. Erst durch den Abgang der Domain (z.B. durch Veräußerung) ergibt sich ein Aufwand in der Gewinn- und Verlustrechnung, dem aber der jeweilige Erlös gegenübersteht.
Ganz anders sieht es dagegen bei den Überschussrechnern aus. Da diese kein Umlaufvermögen bilanzieren müssen, sind die Aufwendungen für die Domains sofort als Betriebsausgaben steuerlich abzugsfähig. Dieser Fall dürfte auf die Mehrheit der kleineren und nebenberuflichen Domainhändler in der Praxis zutreffen. Das obigen BFH-Urteil, das eine Betriebsausgabenabzug für den entgeltlich erworbenen Domain-Namen nicht zuließ, ist in diesen Fällen nicht anwendbar. Auch die Einschränkung des Betriebsausgabenabzugs für Grundstücke und Wertpapiere im § 4 Abs. 3 S. 4 EStG dürfte darauf keinen Einfluss haben. Im Zweifelsfalle empfiehlt es sich freilich, einen Angehörigen der steuerberatenden Berufe dazu zu konsultieren, da schon geringe Fallabweichungen zu einem unterschiedlichen Ergebnis führen können.